11.09.2020

Ціна помилки («Частный предприниматель» №17)

Ціна помилки
Спрощена система оподаткування розглядається українським малим бізнесом як оаза посеред досить суворого податкового клімату. Адже вона дає підприємцям шанс законно працювати з по-мірним податковим навантаженням та мінімальними витратами на облік і звітність. Без такої мож-ливості багато хто взагалі не наважився б започаткувати власну справу. Та не всі спрощенці за-мислювалися, якою крихкою кригою вони насправді ходять. Адже ціна невеликої на перший пог-ляд помилки з їхнього боку може бути дуже високою.
Природно, що суб’єкти мікропідприємництва (а до таких належить більшість спрощенців) зазвичай не мають можливості забезпечити постійний професійний юридичний та бухга-лтерський супровід своєї діяльності. Зважаючи на те, що податкове законодавство Украї-ни не належить до найпростіших, ті або інші помилки з боку єдинників неминучі.
За логікою система оподаткування, розрахована на найдрібніший бізнес, мала б бути по-будована на гуманному та дещо поблажливому ставленні до неумисних помилок та нето-чностей в облікові та звітності, не пов’язаних із податковим шахрайством. Санкції ж, які застосовуються в таких випадках, мали б бути достатніми, щоб дисциплінувати підприє-мців, але не настільки суворими, щоб доводити їх до банкрутства.
Та один із нещодавніх кейсів Ради бізнес-омбудсмена красномовно демонструє, що кілька прикрих помилок та невдалий збіг обставин подекуди можуть коштувати підприємцеві так дорого, що, якби він міг передбачити такий фінал, то, мабуть, не розпочинав би свого бізнесу взагалі.
З першого погляду – усе добре
Скаржниця, яка звернулася до Ради, започаткувала свій бізнес на підконтрольній Україні території Донецької області наприкінці 2016 року. Основним напрямом її діяльності був будівельний підряд. За трохи більше ніж 2,5 року вона встигла виконати замовлення на кількох об’єктах. На цьому її підприємницький досвід завершився. 
Перебуваючи увесь час своєї діяльності на єдиному податкові 3-ї групи, підприємниця сплачувала зі свого доходу 5% податку, а також мінімальний ЄСВ. Податкові органи не виявляли значної цікавості до її діяльності. Зареєструвавши припинення своєї підприєм-ницької діяльності, вона вирішила, що цю сторінку її життя можна перегорнути.
Заочна перевірка
Можливо, діяльність скаржниці ніколи й не стала б предметом прискіпливої уваги подат-ківців, якби серед об’єктів, де вона виконувала роботи, не були такі, що споруджувалися за бюджетні кошти. Як це часто буває в нашій країні, за фактом виконання робіт у декого виникли питання стосовно їхнього цільового використання. Ці питання стали приводом для відкриття кримінального провадження. Правоохоронні органи почали вивчати діяль-ність підрядників, які виконували роботи на об’єкті, зокрема одержали з дозволу суду до-ступ до інформації про рух коштів за їхніми банківськими рахунками. Як це також часто буває в подібних випадках, досудове розслідування кримінального провадження з часом потроху зійшло нанівець, так і не дійшовши, наскільки нам відомо, до завершальної стадії (оголошення підозр, висунення обвинувачень та передавання до суду).
З невідомих причин прокурор, який здійснював процесуальне керівництво досудовим ро-зслідуванням, вирішив надіслати до податкового органу листа з усіма матеріалами стосо-вно підприємниці, які були зібрані під час розслідування, охарактеризувавши їх як «інфо-рмацію, яка свідчить про можливі порушення податкового законодавства». 
Годі й говорити, що подібні звернення податківці сприймають як досить серйозний за-клик до дій, який не можна ані проігнорувати, ані обмежитись рутинною відповіддю «взято до відома». І тут, на жаль, втрутився невдалий збіг обставин, який не дозволив скаржниці своєчасно мобілізуватися та активно відреагувати на перші ознаки небезпеки. 
Тричі податковий орган надсилав їй листи: уперше – із запитом про надання інформації та копій документів; удруге – з повідомленням про призначення документальної позаплано-вої невиїзної перевірки; утретє – з примірником акта перевірки, яка була вже заочно про-ведена. І жодного з цих листів вона не отримала.
Згідно з переконливими твердженнями підприємниці причиною, з якої їй не вручалися ці листи, була неналежна робота листоноші. Подальші скарги, які вона подала до відповідної дирекції Укрпошти, допомогли встановити, що за поясненнями листоноші в дверях зали-шалися записки про те, що треба з’явитися до поштового відділення. Але підприємниця таких записок не знаходила. 
Чи дійсно настільки погано спрацював поштовий зв’язок, чи героїня історії з певних при-чин не бажала одержувати листів свідомо (що було не в її інтересах), наразі встановити вже неможливо. Та найголовніше те, що подальші обставини склалися для скаржниці вкрай невдало. 
Замість того, щоб скласти акт про неможливість проведення податкової перевірки та іні-ціювати вжиття заходів щодо встановлення місцезнаходження платника податків (а поді-бні повноваження в розпорядженні податкових органів є), податківці вирішили провести невиїзну перевірку виключно на підставі наявних матеріалів, які надійшли з прокуратури. Це означало, що ані книга обліку доходів, ані первинні та розрахункові документи, ані пояснення підприємниці щодо її діяльності не були взяті до уваги податківцями. Звичайно ж, за таких обставин висновки перевірки також виявилися для неї невтішними.
50 сторінок порушень 
Акт перевірки, з копією якого скаржниці вдалося зрештою ознайомитися лише через чо-тири місяці після дати складення, уже після залучення до справи Ради бізнес-омбудсмена, містив висновки про разючу кількість допущених підприємницею порушень. Висновки акта стали підставою для видання близько десяти податкових повідомлень-рішень, інших рішень та вимог.
Заради збереження об’єктивності, яка належить до ключових засад роботи Ради бізнес-омбудсмена, ми не будемо намагатися пофарбувати цю історію повністю в чорно-білі ко-льори. Деякі з епізодів, які були висвітлені в акті, дійсно викликають запитання. Напри-клад, у банківській виписці, яку податковий орган одержав від прокуратури, фігурували окремі суми, що надходили на банківський рахунок підприємниці 2017 року, однак, судя-чи з усього, не знайшли відображення в її податковій декларації за відповідний період.
Якою мірою ці надходження дійсно мають ознаки частково незадекларованих доходів, а якою мірою варті уваги пояснення скаржниці про види надходжень, які не є оподаткову-ваним доходом (за законом до доходу не належать, зокрема, суми отриманих або повер-нених позик, транзитні кошти, які перераховуються за договорами комісії або агентськи-ми договорами, тощо), – є предметом окремої дискусії. У цьому питанні Рада обрала рад-ше нейтральну позицію, підтримавши скаржницю лише в тому, що висновок податкового органу про неповне декларування доходів відверто передчасний у ситуації, коли податкі-вці не досліджували жодних первинних документів. 
Та найбільш критичний для скаржниці та істотний у грошовому вимірнику висновок сто-сувався ситуації, у якій про будь-які можливі зловживання з боку підприємниці взагалі не йшлося. 
Не той КВЕД
Повертаючись до моменту, коли скаржниця розпочала діяльність, варто зауважити, що вона внесла до відповідних державних реєстрів  відомості про понад десяти видів еконо-мічної діяльності, передбачених державним класифікатором (так звані коди КВЕД).
Поряд зі спеціалізованими кодами КВЕД, пов’язаними з будівництвом (один із яких був основним), низка КВЕД, які стосуються роздрібної торгівлі, були включені до держре-єстрів про всякий випадок. Напевно, підприємниця розраховувала, що обраний нею набір кодів КВЕД убезпечить всі несподівані ситуації, які можуть виникнути під час її діяльнос-ті. Та зрештою конкретні коди, крім органів статистики, мало кого цікавлять, чи не так? Головне – не здійснювати діяльності, яка забороняє перебувати на спрощеній системі або в певній групі єдиного податку. Принаймні так героїні цієї сумної історії могло здатися на той час. На жаль, реальність виявилась іншою.
Досі мало пишеться й говориться (хоча, на думку Ради, ця тема варта значно більшої ува-ги) про таку норму, приховану в глибинах ПКУ, як ч. 7 пп. 298.2.3. Утім ця норма вкрай небезпечна. Адже вона говорить про те, що здійснення єдинником (будь-якої групи) виду діяльності, який відсутній у відомостях про нього в Реєстрі платників єдиного податку, зобов’язує його з 1-го числа наступного податкового періоду перейти на загальну сис-тему. Якщо ж ФОП не зробить цього сам, його примусово переведе податковий орган, зокрема «заднім числом» за результатами перевірки (абз. 1 п. 299.11 ст. 299 ПКУ). Також зауважимо, що до таких суворих наслідків призводить не тільки здійснення забороне-них видів діяльності, які взагалі не дозволяють бути спрощенцем (для яких є спеціальна норма – ч. 5 пп. 298.2.3), а взагалі будь-яких видів діяльності, які не внесені до відпові-дного Реєстру.
Аби повністю зрозуміти підступний зміст цієї норми, наведемо простий приклад. Перука-рня (код КВЕД 96.02 «Надання послуг перукарнями та салонами краси») виготовила на замовлення перуку. Вона порушила в цьому разі вищезгадану норму, бо в неї в Реєстрі немає коду КВЕД 32.99 «Виробництво іншої продукції, не включеної до інших угру-повань» (адже саме до нього, якщо уважно вчитатися в пояснення до Держкласифікатора, належить виготовлення перук).
Чи велика ймовірність обрання «не того» КВЕД підприємцем, який, скажімо, влаштував у своєму приміщенні co-working space у поєднанні з кав’ярнею або надає в прокат гіроборди та сігвеї через мережу Instagram? Нехай кожен читач відповість для себе на це запитання сам.
Що ж до ситуації скаржниці, можна констатувати таке: підступність ч. 7 пп. 298.2.3 при-ховує в собі не теоретичні, а абсолютно реальні ризики, які й кристалізувалися під час податкової перевірки.
Так, базуючись на банківській виписці (яка, як ми пам’ятаємо, була фактично єдиним до-кументом, на якому ґрунтувалися ревізори під час перевірки), наприкінці 2016 року, на самому початкові своєї діяльності, підприємниця одержала на свій банківський рахунок невелику суму коштів, які з огляду на призначення платежу були оплатою за придбання колісних дисків.
Податковий ревізор-інспектор, що виявився кращим знавцем КВЕД, аніж скаржниця, дійшов упевненого висновку, що така операція не прийнятна для жодного з «універсаль-них» КВЕД, які були наявні в реєстрі в підприємниці, і підпадає під один із кодів групи 45.3 «Торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів».
Можливо, підприємниця могла б заперечити цей висновок. Тут була б доречною й диску-сія стосовно занадто вузького тлумачення КВЕД і стосовно встановлення точного змісту самої господарської операції (точне уявлення про яку потребувало аналізу договору та пе-рвинних документів, а не лише графи «призначення платежу» в банківській виписці). Та, як відомо, невиїзна перевірка проводилася без участі та відома скаржниці.
Багатомільйонні донарахування та штрафи
Масштаб наслідків, до яких призвела ця невелика на перший погляд знахідка, важко пе-реоцінити. Так, скаржниця була заднім числом (з початку 2017-го) переведена зі спроще-ної на загальну систему оподаткування. Увесь обсяг її доходу за 2017–2018 роки (на пер-ший із яких і припала її основна активність) розглядався вже з огляду на припущення, що на той час вона мала бути загальносистемником та платником ПДВ. Це означало:
1)    що такий дохід було обкладено замість єдиного податку (5%), податком на доходи (18%) та військовим збором (1,5%), без віднімання жодних витрат (адже в скарж-ниці не було можливості надати документи, що такі витрати підтверджують);
2)    на весь обсяг реалізованих скаржницею протягом цього періоду товарів/послуг бу-ло нараховано ПДВ (20%);
3)    ЄСВ було нараховано з огляду не на мінімальну (1 мінімальна зарплата), а макси-мальну базу (що становила у відповідний період 25 прожиткових мінімумів, а піз-ніше – 15 мінімальних зарплат); 
4)    на суми донарахованих податків та ЄСВ також були нараховані штрафні (фінансо-ві) санкції в розмірі 25% – 50% сум нарахувань.
Серйозність ситуації стає повністю зрозумілою, коли вона описується мовою цифр. Не наводячи точних конкретних сум із міркувань конфіденційності, варто зазначити, що за-гальний обсяг податків та штрафів, донарахованих скаржниці за результатами перевірки, становив понад 73% задекларованого нею обороту за відповідний період (понад 53% її обороту згідно з альтернативними розрахунками, зробленими податковим органом) та більш як у 14 разів перевищував загальну суму податків та ЄСВ, які були задекларовані та сплачені нею за цей період.
Підсумкова сума була семизначною та виходила далеко за межі фінансової спроможності експідприємниці, якій навіть потенційні судові та адвокатські витрати на ведення цієї справи видалися досить істотним тягарем. 
Шлях через ДПС до суду
На момент, коли Рада втрутилась у ситуацію, ще залишалась одна можливість урегулюва-ти її без звернення до суду. Такою можливістю було адміністративне оскарження винесе-них скаржниці ППР у вищому за рівнем податковому органі – ДПС України. Цей орган наділений повноваженнями скасувати результати перевірки або остаточно, або з призна-ченням нової (повторної) перевірки. Саме останній варіант, на думку Ради, був у цій си-туації найбільш доречним.
Розгляд скарги перетворився в тяжку для всіх сторін та подекуди досить емоційну диску-сію. Окрім формально-юридичних нюансів, яких зачіпалося в цій справі чимало, сторони апелювали до таких «високих матерій», як пропорційність, гуманність та загальнолюдсь-ка справедливість. Інспектор Ради спробував переконати представників ДПС України, що навіть найменший сумнів у тому, що підприємниця притягається до настільки суворої відповідальності законно (а в цій ситуації сумніви були достатньо істотними), є вже до-статнім приводом для призначення повторної перевірки та більш ретельного вивчення ситуації. Та цього разу представники податкового органу центрального рівня виявилися солідарними зі своїми колегами з регіону, і їхню позицію не вдалося похитнути жодними аргументами. Оскаржувані ППР були повністю залишені в силі, а скарга – без задоволен-ня.
З огляду на вичерпання всіх позасудових можливостей для вирішення справи Рада зму-шена була припинити розгляд скарги без досягнення успішного для скаржниці результа-ту. Єдиним можливим шляхом подальшого захисту її інтересів залишилося судове оскар-ження. Отже, скаржниця була змушена подавати позов до суду, посилаючись як на власну аргументацію, так і на правову позицію Ради, викладену в підсумковому рішенні бізнес-омбудсмена в її справі. 
На момент, коли готувалася ця стаття, судовий розгляд її справи вже розпочався.
Післямова
Найбільш моторошно в цій історії те, що вона може статися будь із ким. Перфекціонізм в організації юридичних та облікових аспектів своєї роботи – не та риса, яка притаманна більшості представників малого бізнесу. Адже основний час та ресурси забирає власне ведення бізнесу. Це нормально.
Законодавець, безумовно, має право встановлювати відповідальність за окремі порушення податкового законодавства – як умисні, так і неумисні (допущені внаслідок помилок). А податкові органи – не тільки мають право, а й зобов’язані притягати до відповідальності платників податків, які вчинили відповідні порушення. Та не варто забувати про принцип пропорційності, якого зобов’язанні дотримуватися державні органи, що випливає як із законодавства України  , так і з міжнародних документів, які є обов’язковими для Украї-ни, та з практики Європейського суду з прав людини  . Коли неумисна помилка, яка не несе серйозної суспільної шкоди або небезпеки, тягне за собою настільки тяжкі наслідки для того, хто її допустив, – це, на думку Ради, є явним проявом непропорційності.
Тож Рада бачить одну зі стратегічних цілей своєї роботи в тому, щоб унеможливити ви-никнення подібних ситуацій у майбутньому. У системному звіті щодо проблемних питань адміністрування податків, які сплачує бізнес в Україні, який буде незабаром оприлюдне-ний, Рада надасть відповідним органам рекомендації щодо вирішення на законодавчому рівні цієї та низки інших проблем, через які спрощенці можуть зазнавати надмірних нега-тивних наслідків через незначні недоліки в їхній роботі. Сподіваємося, що таке законода-вче врегулювання стане можливим дуже скоро.
Нехай ця сумна історія підприємцям нагадуватиме про те, що навіть у розпал справ їхній «тил» не повинен залишатися незахищеним: КВЕД правильно підібрані та актуальні, кни-га обліку доходів – належно оформлена та заповнена, первинні документи – збережені та впорядковані, звітність – своєчасно подана, податки – сплачені, а вхідна кореспонденція – отримана. Виділити серед щоденних клопотів кілька зайвих годин, щоб владнати юриди-чні та облікові формальності, буває непросто. Знайти фінансовий ресурс для залучення професійного юриста чи бухгалтера – іноді ще складніше. Та усе ж це значно простіше та дешевше, аніж потім мати справу з катастрофічними наслідками недостатньої уваги до деталей.
Володимир ЗАБУДСЬКИЙ,
інспектор Ради бізнес-омбудсмена
Від редакції.
Реальна історія, в якій опинилася підприємниця, напевно може претендувати на відому нагороду у категорії «податковий трилер з елементами жахів», після яких малий бізнес не зможе спокійно спати по ночах. Але ж це зовсім не кінець, й ми впевнені, що, незважаю-чи на відсутність хеппі-енду (принаймні поки що), нам зараз вдасться застерегти вас від подібних неприємностей. Адже в подібну ситуацію може потрапити будь-хто. Зі свого боку запевняємо, що будемо уважно слідкувати за розвитком подій та відразу дамо знати, як вони розгортатимуться надалі. Щиро сподіваємося, що фінал цієї, майже детективної, історії все ж таки буде на користь підприємниці.
 
Читайте публікацію російською мовою тут.

Наступний кейс «Профессия комплаенс-офицера выходит в новое измерение»